談談《中華人民共和國會計法》法律關系的主體

談談《中華人民共和國會計法》法律關系的主體 　　《中華人民共和國會計法》（以下簡稱《會計法》）涉及的法律關系較多，因此也就有多種法律關系主體。換句話說，不僅財會人員的行為應該受《會計法》的規(guī)范，還有其他許多人（包括自然人和單位）的行為應該受到《會計法》的規(guī)范。這些人的行為違反了《會計法》，也要依法承擔法律責任。切不可望文生義，以為《會計法》只與會計人員有關。本文重點談談《會計法》涉及到哪些法律關系主體。

　　一、單位�！稌�計法》第二條規(guī)定：“國家機關、社會團體、公司、企業(yè)、事業(yè)單位和其他組織（以下統(tǒng)稱單位）必須依照本法辦理會計事務�！边@里對單位的規(guī)定和《中華人民共和國刑法》的規(guī)定基本上是一致的。具體來說，《會計法》第二條規(guī)定的單位有以下幾種。

　　1、國家機關。國家機關屬于機關法人。其行為能力從依法成立之日起產(chǎn)生，到依法終結之日消滅。國家機關在《會計法》中的主體地位，下面專門論述。

　　2、社會團體。社會團體是指國務院頒發(fā)的《社會團體登記管理條例》第二條規(guī)定的社會團體：“中國公民自愿組成，為實現(xiàn)會員共同意愿，按照其章程開展活動的非營利性社會組織�！崩�如我們所熟知的工會組織，就是社會團體。《中華人民共和國工會法》第十四條對此作了規(guī)定：“中華全國總工會、地方總工會、產(chǎn)業(yè)工會具有社會團體法人資格�！鄙鐣�團體的會計事務，應依照《會計法》進行處理。

　　3、公司。當前依《中華人民共和國公司法》的規(guī)定，公司分為有限責任公司和股份有限公司。另外，依據(jù)其它法律法規(guī)還有適用《中華人民共和國全民所有制工業(yè)企業(yè)法》的公司。公司應該執(zhí)行《會計法》，這是毫無疑問的。應該注意，《會計法》對公司、企業(yè)還有特殊的規(guī)定。這些規(guī)定，屬于從其業(yè)務特點出發(fā)的強調(diào)性的規(guī)定。

　　4、企業(yè)。企業(yè)包括能夠獨立承擔民事責任的企業(yè)法人和不能獨立承擔民事責任的非法人企業(yè)。

　　企業(yè)是實行經(jīng)濟核算，進行生產(chǎn)（包括物質(zhì)生產(chǎn)和提供服務）經(jīng)營的營利性組織。其中依法取得法人資格的是企業(yè)法人。依法不能取得法人資格或設立者不使之取得法人資格的，是非法人企業(yè)。

　　法人企業(yè)（或稱企業(yè)法人）包括的企業(yè)種類繁多。對企業(yè)法人的分類，可以有多種方法。從所有制方面分類，可以分為全民所有制企業(yè)法人、集體所有制企業(yè)法人、合營企業(yè)法人、中外合資企業(yè)法人。

　　依法不能取得法人資格的企業(yè)，如個人獨資企業(yè)。《中華人民共和國民法通則》第三十六條規(guī)定了法人的定義：“法人是具有民事權利能力和民事行為能力，依法獨立享有民事權利和承擔民事義務的組織�！倍�《中華人民共和國個人獨資企業(yè)法》第二條規(guī)定：“本法所稱個人獨資企業(yè)，是指依照本法在中國境內(nèi)設立，由一個自然人投資，財產(chǎn)為投資人個人所有，投資人以其個人財產(chǎn)對企業(yè)債務承擔無限責任的經(jīng)營實體。”顯然，個人獨資企業(yè)不是“獨立享有民事權利和承擔民事義務的組織”，它的債務是“投資人以其個人財產(chǎn)對企業(yè)債務承擔無限責任的”，所以，個人獨資企業(yè)不具有法人資格。除個人獨資企業(yè)之外，還有合伙企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)中由聯(lián)營各方獨立承擔經(jīng)濟責任的企業(yè)等等。

　　設立者不使之取得法人資格的企業(yè)，是指某些企業(yè)的分支機構。企業(yè)的分支機構可以設立為具有法人資格的企業(yè)法人，也可以由設立者確定為不獨立承擔法律責任的非法人企業(yè)。后者如分公司、門市部、冠以各種商號的中心、服務部等等。

　　具有法人資格的企業(yè)和不具有法人資格的企業(yè)，都應該依照《會計法》的規(guī)定，辦理會計事務。

　　5、事業(yè)單位。不進行生產(chǎn)經(jīng)營，接受國家機關領導并由國家開支經(jīng)費的組織。事業(yè)單位處理會計事務，應執(zhí)行《會計法》�，F(xiàn)在，有些事業(yè)單位是按企業(yè)經(jīng)營的，應該以企業(yè)來對待。

　　6、其它組織。其他組織也稱非法人團體。非法人團體是，設有代表人或管理人而不具備法人資格的獨立社會組織。我國的其他組織，在各個不同的時期包括不同的對象。其中有些組織現(xiàn)在已不存在，有的已經(jīng)成為法人�，F(xiàn)在仍然歸入其他組織的還有一些，如寺廟、教會組織。其他組織不是民事主體，無權利能力，但它是客觀存在，所以不可避免地要進行民事活動。為了保護其他組織的合法權益，同時也為了保護民事活動相對人的合法權益，法律上賦予它起訴、應訴的資格，承認它在訴訟中的地位。其他組織發(fā)生會計事務，要依照《會計法》進行處理。

　　7、個體工商戶。個體工商戶適用《會計法》。但是由于個體工商戶具有經(jīng)營規(guī)模小的特點，需要從實際出發(fā)制定具體的辦法。個體工商戶會計管理的具體辦法，由國務院財政部門根據(jù)本法的原則另行規(guī)定。

　　二、國家機關在《會計法》中的不同主體地位。

　　上面談到了國家機關。按照《會計法》的規(guī)定，國家機關的活動應該適用《會計法》。具體來說，在《會計法》規(guī)范的不同的法律關系中，國家機關又有不同的法律主體資格。另外，不同級別的國家機關其權利義務也有不同。

　　1、行政立法。

　　國務院財政部門。依據(jù)《中華人民共和國立法法》，國務院財政部門屬于具有行政管理職能的直屬機構，可以根據(jù)《會計法》制定規(guī)章。國務院財政部門根據(jù)《會計法》制定的關于會計核算、會計監(jiān)督、會計機構和會計人員以及會計工作管理的制度構成了國家統(tǒng)一的會計制度。

　　除去國務院財政部門之外，其他任何機關均不得自行制定會計制度。國務院有關部門可以依照《會計法》和國家統(tǒng)一的會計制度，制定對會計核算和會計監(jiān)督有特殊要求的行業(yè)實施國家統(tǒng)一的會計制度的具體辦法或者補充規(guī)定，報國務院財政部門審核批準。中國人民解放軍總后勤部可以依照《會計法》和國家統(tǒng)一的會計制度制定軍隊實施國家統(tǒng)一的會計制度的具體辦法，報國務院財政部門備案。

　　國務院。國務院負責規(guī)定國有的和國有資產(chǎn)占控股地位或者主導地位的大、中型企業(yè)總會計師的任職資格、任免程序、職責權限。

　　2、管理主體。

　　財政部門。國家行政機關是行政管理的管理主體。其中，國務院財政部門主管全國的會計工作，縣級以上地方各級人民政府財政部門管理本行政區(qū)域內(nèi)的會計工作。

　　國家財政部門以外的其他管理機構。包括審計機關、稅務機關、證券管理機關、人民銀行、保險監(jiān)管機關。這些機關依據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定對各單位實施《會計法》的情況進行監(jiān)督和檢查。監(jiān)督檢查部門對有關單位的會計資料依法實施監(jiān)督檢查后，應當出具檢查結論。有關監(jiān)督檢查部門已經(jīng)作出的檢查結論能夠滿足其他監(jiān)督檢查部門履行本部門職責需要的，其他監(jiān)督檢查部門應當加以利用，避免重復查帳。

　　各級財政部門的管理職權中包括對會計師事務所出具審計報告的程序和內(nèi)容進行監(jiān)督。

　　財政部門和其他管理機構在管理中發(fā)現(xiàn)管理相對人有違反《會計法》的行為，可以依據(jù)《會計法》、《中華人民共和國行政處罰法》的規(guī)定對管理相對人進行處罰。接受處罰的人（即，自然人和單位）有《中華人民共和國行政處罰法》、《中華人民共和國行政訴訟法》、《中華人民共和國行政復議法》賦予的救濟權。

　　另外，違反《會計法》的處罰，一般是雙罰制，即，對單位進行處罰，還要對直接責任者進行處罰，這與刑事處罰相類似。例如，《會計法》第四十二條規(guī)定：違反《會計法》的，由縣級以上人民政府財政部門責令限期改正，可以對單位并處三千元以上五萬元以下的罰款；對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，可以處二千元以上二萬元以下的罰款。

　　公安、檢察、法院。《會計法》涉及到的法律主體發(fā)生了違反《會計法》的行為，達到了犯罪的程度，公安機關依法進行偵察，檢察機關依法進行檢察，人民法院依法進行審判。但是在追究刑事責任時，依據(jù)的是《中華人民共和國刑法》。因為《會計法》沒有另行設定刑事處罰，只設定了行政處罰。在行政訴訟中，人民法院會以《會計法》確定行政行為（含行政處罰）的合法性。

　　3、執(zhí)行主體。

　　各級國家機關在辦理自己的會計事務中，同樣要依據(jù)《會計法》，執(zhí)行國家統(tǒng)一的會計制度。

　　三、中介組織。

　　主要是指經(jīng)過國家注冊的會計師事務所。法律、行政法規(guī)規(guī)定有的單位須經(jīng)注冊會計師進行審計，這些單位應當向受委托的會計師事務所如實提供會計憑證、會計帳簿、財務會計報告和其他會計資料以及有關情況。

　　會計師事務所所應當遵守《中華人民共和國注冊會計師法》，否則根據(jù)具體情節(jié)，就會受到《違反注冊會計師法處罰暫行辦法》規(guī)定的處罰。《中華人民共和國注冊會計師法》還規(guī)定，會計師事務所對本所注冊會計師依照規(guī)定承辦的業(yè)務，承擔民事責任。

　　財政部門有權對會計師事務所出具審計報告的程序和內(nèi)容進行監(jiān)督。

　　四、職能人員。

　　職能人員指在《會計法》規(guī)范的行為中承擔一定法定義務的人員。具體包括：

　　1、單位負責人�！稌�計法》規(guī)定，單位負責人，是指單位法定代表人或者法律、行政法規(guī)規(guī)定代表單位行使職權的主要負責人。

　　單位負責人對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責。財務會計報告應當由單位負責人簽名并蓋章。單位負責人應當保證財務會計報告真實、完整。單位負責人應當保證會計機構、會計人員依法履行職責，不得授意、指使、強令會計機構、會計人員違法辦理會計事項。單位負責人對依法履行職責、抵制違反本法規(guī)定行為的會計人員以降級、撤職、調(diào)離工作崗位、解聘或者開除等方式實行打擊報復，構成犯罪的，依法追究刑事責任；尚不構成犯罪的，由其所在單位或者有關單位依法給予行政處分。

　　這次《會計法》的修訂，實際上將單位負責人放在了會計工作第一負責人的地位。明確了單位負責人的法律責任。這是需要單位負責人高度重視的。

　　2、會計人員。

　　從事會計工作的人員，必須取得會計從業(yè)資格證書。因有提供虛假財務會計報告，做假帳，隱匿或者故意銷毀會計憑證、會計帳簿、財務會計報告，貪污，挪用公款，職務侵占等與會計職務有關的違法行為被依法追究刑事責任的人員，不得取得或者重新取得會計從業(yè)資格證書。

　　除上述規(guī)定的人員外，因違法違紀行為被吊銷會計從業(yè)資格證書的人員，自被吊銷會計從業(yè)資格證書之日起五年內(nèi)，不得重新取得會計從業(yè)資格證書。

　　《會計法》規(guī)定，對認真執(zhí)行《會計法》，忠于職守，堅持原則，做出顯著成績的會計人員，給予精神的或者物質(zhì)的獎勵。

　　3、業(yè)務人員。

　　如采購、保管、會計事項的審批人員、經(jīng)辦人員、財物保管人員。這些人員應該執(zhí)行本單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度。依據(jù)職責權限相互制約互相監(jiān)督。

　　4、會計負責人。

　　會計機構負責人（會計主管人員），除取得會計從業(yè)資格證書外，還應當具備會計師以上專業(yè)技術職務資格或者從事會計工作三年以上經(jīng)歷。

　　5、總會計師。

　　國有的和國有資產(chǎn)占控股地位或者主導地位的大、中型企業(yè)必須設置總會計師�？倳�計師的任職資格、任免程序、職責權限由國務院規(guī)定。這是國家從投資者的立場，為了保護國家（即全民）利益所做的強制性規(guī)定。

　　6、審批人員。

　　現(xiàn)實中的審批人員，往往是企業(yè)某一方面的負責人或企業(yè)的法定代表人。他依據(jù)法律規(guī)定或企業(yè)章程的規(guī)定、企業(yè)的授權（委托）批準財務活動。其職務行為的后果由企業(yè)承擔。如果發(fā)生過失，給企業(yè)造成重大損失，可以依據(jù)企業(yè)內(nèi)部的規(guī)章制度對審批人員進行處罰。個別情況下，有法律規(guī)定的，要依法承擔法律責任。如，《中華人民共和國公司法》規(guī)定：“董事、監(jiān)事、經(jīng)理執(zhí)行公司職務時違反法律、行政法規(guī)或者公司章程的規(guī)定，給公司造成損害的，應當承擔賠償責任�！睂�股份有限公司，“董事應當對董事會的決議承擔責任。董事會的決議違反法律、行政法規(guī)或者公司章程，致使公司遭受嚴重損失的，參與決議的董事對公司負賠償責任。但經(jīng)證明在表決時曾表明異議并記載于會議記錄的，該董事可以免除責任。”“董事、經(jīng)理挪用公司資金或者將公司資金借貸給他人的，責令退還公司的資金，由公司給予處分，將其所得收入歸公司所有。構成犯罪的，依法追究刑事責任。董事、經(jīng)理違反本法（公司法）規(guī)定，以公司資產(chǎn)為本公司的股東或者其他個人債務提供擔保的，責令取消擔保，并依法承擔賠償責任，將違法提供擔保取得的收入歸公司所有。情節(jié)嚴重的，由公司給予處分�！薄吨腥A人民共和國合伙企業(yè)法》第三十五條規(guī)定：“被聘任的合伙企業(yè)的經(jīng)營管理人員應當在合伙企業(yè)授權范圍內(nèi)履行職務。被聘任的合伙企業(yè)的經(jīng)營管理人員，超越合伙企業(yè)授權范圍從事經(jīng)營活動，或者因故意或者重大過失，給合伙企業(yè)造成損失的，依法承擔賠償責任�！�

　　重大對外投資、資產(chǎn)處置、資金調(diào)度和其他重要經(jīng)濟業(yè)務事項的決策和執(zhí)行的相互監(jiān)督、相互制約程序在有法律規(guī)定的情況下，應該依照法律規(guī)定執(zhí)行；沒有法律規(guī)定時單位的章程和其他規(guī)章制度應該作出明確具體的規(guī)定。

　　7、財政部門和監(jiān)管部門的工作人員。

　　依法對有關單位的會計資料實施監(jiān)督檢查的部門及其工作人員應該依法履行職責。對在監(jiān)督檢查中知悉的國家秘密和商業(yè)秘密負有保密義務。財政部門及有關行政部門的工作人員在實施監(jiān)督管理中濫用職權、玩忽職守、徇私舞弊或者泄露國家秘密、商業(yè)秘密，構成犯罪的，依法追究刑事責任。違反會計法的規(guī)定，將檢舉人姓名和檢舉材料轉(zhuǎn)給被檢舉單位和被檢舉人個人的，由所在單位或者有關單位依法給予行政處分。

　　8、注冊會計師。

　　注冊會計師在履行職責時，依照《中華人民共和國注冊會計師法》要對自己的行為承擔法律責任。

　　需要指出的是，單位的會計機構不具有法律關系主體資格，不能獨立承擔法律責任，也不受獎勵和處罰。

　　五、其他人員。

　　其他人員，指不參與會計工作的人員。這類人員包括的范圍很廣泛，但是他們都負有法律規(guī)定的義務。這種義務一般都是不作為義務。

　　《會計法》規(guī)定，任何單位或者個人不得以任何方式授意、指使、強令會計機構、會計人員偽造、變造會計憑證、會計帳簿和其他會計資料，提供虛假財務會計報告。任何單位或者個人不得對依法履行職責、抵制違反本法規(guī)定行為的會計人員實行打擊報復。

　　《會計法》還規(guī)定：任何單位或者個人不得以任何方式要求或者示意注冊會計師及其所在的會計師事務所出具不實或者不當?shù)膶徲媹蟾妗?br>
　　偽造、變造會計憑證、會計帳簿，編制虛假財務會計報告的行為；隱匿或者故意銷毀依法應當保存的會計憑證、會計帳簿、財務會計報告的行為；授意、指使、強令會計機構、會計人員及其他人員偽造、變造會計憑證、會計帳簿，編制虛假財務會計報告或者隱匿、故意銷毀依法應當保存的會計憑證、會計帳簿、財務會計報告的行為，都可以由一般自然人作出，是一般主體。這些人也可能和上述職能人員、國家機關的工作人員共同實施違反《會計法》的行為。在構成犯罪時，形成共同犯罪。

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