加強分部信息披露提高財務報告質(zhì)量

加強分部信息披露提高財務報告質(zhì)量 一、衡量企業(yè)財務報告質(zhì)量的標準
　　根據(jù)系統(tǒng)論的觀點，任何系統(tǒng)，尤其是人造系統(tǒng)，都有一個明確的目標，而它的其他一切方面都必須服從于這一目標。財務會計作為一個經(jīng)濟信息系統(tǒng)，它也必然應該有自己的目標，一個不明確自身目標的人造系統(tǒng)是不可想象的。關于財務會計和財務報告的目標曾經(jīng)有過許多討論，“受托責任觀”是早期財務報告目標的主導觀點，而現(xiàn)在普遍為人們所接受的是美國財務會計準則委員會(FASB)提出的“決策有用觀”，即向使用者提供有助于經(jīng)濟決策的信息�！皼Q策有用觀”與“受托責任觀”兩者并不排斥，正如Solomons所言：“可以把會計確定受托責任的作用看作從屬于決策作用，它構成決策作用的一部分�！倍�在財務會計目標基礎上所建立的會計信息質(zhì)量特征，是選擇或評價可供取舍會計準則、程序和方法的標準，是對財務報告目標的具體化。
　　前已論及，一個人造系統(tǒng)所應發(fā)揮的功能，所應采用的方法、程序和所包括的內(nèi)容都必須服從于系統(tǒng)的目標。財務會計信息系統(tǒng)會產(chǎn)生多種信息輸出，那么在財務報告中信息取舍應該以財務報告目標作為衡量標準。美國財務會計準則委員會將“決策有用”這一目標具體化為會計信息質(zhì)量特征，而財務報告中的符合質(zhì)量特征的信息是衡量財務報告質(zhì)量的標準。
　　 二、產(chǎn)生分部信息需求的背景
　　由于以現(xiàn)值為基礎會計的很不可靠性，歷史成本會計雖然不斷受到挑戰(zhàn)，但最終成為人們對相關性與可靠性進行權衡后而作出的無奈選擇。在保留了歷史成本框架后，人們不斷致力于提高歷史成本的有用性，其中一種方法就是擴大年報的披露信息。
　　在經(jīng)濟全球化和企業(yè)規(guī)模不斷擴大的背景下，越來越多的公司經(jīng)營業(yè)務涉足多個行業(yè)、遍布國家各個地區(qū)甚至世界各地，這樣合并數(shù)據(jù)不再能夠滿足財務報告使用者的信息需求，他們需要更加詳細的分解信息以更好地預測企業(yè)面臨的未來機會與風險，從而作出理性的決策。因此，分布信息就成為人們在擴大年報的信息披露范圍方面十分關注的一個問題。美國財務會計準則委員會于1976年發(fā)布了第14號準則《企業(yè)分部的財務報告》，之后又不斷進行補充和修正，發(fā)布了一系列與分部財務報告有關的準則。其他國家如英國、加拿大、澳大利亞以及國際會計準則委員會都發(fā)布了關于分部財務報告的會計準則。在我國，隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，證券市場和上市公司亦不斷發(fā)展壯大，分部信息越來越受到關注，而我國至今尚未制定出一套關于分部財務報告的會計準則，這與我國日益多元化的上市公司發(fā)展狀況極不相適應。因此，在我國研究分部信息披露具有現(xiàn)實意義。
　　 三、分部信息披露有利于提高財務報告質(zhì)量
　　財務報告目標（會計信息質(zhì)量特征）是衡量財務報告質(zhì)量的標準，那么符合會計信息質(zhì)量特征的分部信息必然有助于提高財務報告質(zhì)量。
　　 （一）對會計信息質(zhì)量特征的進一步發(fā)展
　　美國財務會計準則委員會提出的會計信息質(zhì)量特征被認為是較成熟和成功地對財務報告目標進行了具體化。美國學者Gregory J. Jonas和Jeannot Blanchet進一步發(fā)展了這一質(zhì)量特征。他們在《評價財務報告質(zhì)量》(Assessing Quality of Financial Reporting,Accounting Horizons,Sep. 2000)一文中指出，評價財務報告質(zhì)量的不同方法可以分為兩類：一類是用戶需求型，另一類是股東或投資者保護型。用戶需求型的評價方法首先關注于為用戶提供與他們資本配置或估價相關的財務信息，而股東或投資者保護型的方法則關注于為用戶提供盡可能多和盡可能透明的信息。不過這兩種方法的目標未必相互排斥，他們在很多方面相互初充。兩位研究者認為應該由報告使用者來定義報告的質(zhì)量，也即以用戶為中心。因此，在綜合考慮了投資者、債權人和用戶需求的基礎上，兩位學者對FASB所提出的會計信息質(zhì)量特征進行了改進，提出了他們所建議的質(zhì)量特征框架。這個框架是建立在FASB的會計信息質(zhì)量特征框架基礎上的。因為他們認為FASB的財務會計概念結(jié)構代表了迄今為止關于財務報告目標和質(zhì)量特征最先進的思想，為他們的研究提供了良好的開端。因此他們將其他評價方法中有獨到見解的要素融入FASB的框架中，形成了如圖1所示的質(zhì)量特征框架（虛線部分為新增部分）。

　　圖1 質(zhì)量特征框架
　　從圖1可以看到，這兩位外國研究者已經(jīng)將分解信息列入了會計信息質(zhì)量特征的框架中，也就是說，分解信息也成為了達到財務報告目標的會計信息所應具備的特征之一。而分部信息正是具備了這一特征，符合了會計信息質(zhì)量特征。由此，分部信息的披露無疑會提高財務報告的質(zhì)量。
　　 （二）來自實證研究的證據(jù)
　　肯尼和科林斯先后于1971年和1975年發(fā)現(xiàn)，與僅使用合并數(shù)據(jù)的預測模型相比，使用行業(yè)分部數(shù)據(jù)的預測模型具有相對較小的盈利預測誤差。另外的實證研究也表明，在相同的情況下，披露分部信息的企業(yè)未來經(jīng)營報酬和經(jīng)營風險的分析比不披露分部報告信息的企業(yè)準確的多。這些都說明，實踐中分部信息也確實具有預測價值，符合倌息質(zhì)量特征。
　　美國注冊會計師協(xié)會財務報告特別委員會于1991年以問卷調(diào)查的形式，向企業(yè)報告用戶調(diào)查他們對現(xiàn)存報告的意見及其信息需求，并在調(diào)查綜合報告《改進企業(yè)報告——著眼于用戶》中闡述了調(diào)查的結(jié)果及委員會的建議。其中就提出了對分部信息披露的關注和改進，充分表明了分部信息在美國是具有相關性的信息，他在企業(yè)報告用戶心目中占有重要地位。相類似地，廈門大學會計系博士后吳聯(lián)生在我國也作了一個調(diào)查，并寫成《中國上市公司會計信息供求分析——兼論如何改進我國上市公司會計報告》一文。根據(jù)該文所列示的調(diào)查結(jié)果，絕大多數(shù)機構投資者認為上市公司“非常需要”或“需要”披露經(jīng)營業(yè)務分部信息（占93.53%）、市場（國家）分部信息（占76.67%）和產(chǎn)地（國家）分部信息（占86.66%），需要程度高。同時，絕大多數(shù)個人投資者也認為，上市公司“非常需要”或“需要”披露經(jīng)營業(yè)務分部信息（占88.89%）、市場（國家）分部信息（占71.11%）和產(chǎn)地（國家）分部信息（占75.55%），需要程度也很高。
　　財務報告使用者對分部信息如此關注，需求程度如此之高，原因只有一個，那就是他們認為分部信息有助于他們的投資、信貸等決策。這再一次證明了分部信息的決策有用性。由此，分部信息的披露將有助于財務報告目標的實現(xiàn)，從而其對提高財務報告質(zhì)量的貢獻就不言而喻了。
　　以上論述說明了分部信息披露是提高財務報告質(zhì)量的有效途徑之一。我國目前對分部信息的披露還很不規(guī)范，許多上市公司只求達到規(guī)定的最低標準即可，而不懂得利用分部信息向資本市場傳遞對自身有用的信息。同時廣大報告使用者卻對分部信息有巨大的需求，因此我國應加快對分部財務報告具體會計準則的研究與制定，促進上市公司財務報告質(zhì)量的提高與資本市場的健康發(fā)展。
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